N I E D E R S Ä C H S I S C H E S F I N A N Z G E R I C H T U r t e i l vom 17. August 1998 Az.: XIV 59/96 Stichwort: 1. Die Gewinnermittlung gemäß § 4 Abs. 3 EStG setzt voraus, daß Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben zumindest durch eine geordnete Belegsammlung nachgewiesen werden können. 2. Für die Ausübung des Wahlrechts zugunsten der Gewinn ermittlung gemäß § 4 Abs. 3 EStG reicht das geordnete Erstellen und Sammeln der Betriebseinnahmen- und ausgaben- belege aus. Niedersächsisches Finanzgericht XIV. Senat Az.: XIV 59/96 I M N A M E N D E S V O L K E S U r t e i l In dem Rechtsstreit - Kläger - Prozeßbevollmächtigter: Steuerberater gegen Finanzamt - Beklagter - wegen Einkommensteuer 1989 bis 1991 hat der XIV. Senat des Niedersächsischen Finanzgerichts nach mündlicher Verhandlung in der Sitzung vom 17. August 1998, an der mitgewirkt haben: 1. Vorsitzender Richter am Finanzgericht 2. Richter am Finanzgericht Dr. 3. Richterin am Finanzgericht 4. ehrenamtlicher Richter Kaufmann 5. ehrenamtliche Richterin Sozialarbeiterin für Recht erkannt: Die Einkommensteuerbescheide 1989 bis 1991 werden abgeändert. Dem Beklagten wird aufgegeben, die geänderten Steuerbetragsfestsetzungen nach Maßgabe der Urteilsgründe zu errechnen, ferner dem Kläger das Ergebnis dieser Berechnung unverzüglich mitzuteilen und die Einkommensteuerbescheide mit dem geänderten Inhalt nach Rechtskraft dieses Urteils neu bekannt zu geben. Im übrigen wird die Klage abgewiesen. Der Kläger trägt die Kosten. Die Revision wird zugelassen. Rechtsmittelbelehrung Gegen dieses Urteil ist die R e v i s i o n zugelassen worden. Die Revision ist durch einen Rechtsanwalt, Steuerberater oder Wirtschaftsprüfer einzulegen. Juristische Personen des öffent- lichen Rechts und Behörden können sich durch Beamte oder Angestellte, welche die Befähigung zum Richteramt besitzen, ver- treten lassen. Die Revision muß innerhalb eines Monats nach Zustellung des vollständigen Urteils schriftlich bei dem Nieder- sächsischen Finanzgericht in Hannover, Hermann-Guthe-Str. 3, eingegangen sein und spätestens innerhalb eines weiteren Monatsbegründet werden. In der Revision ist das angefochtene Urteil anzugeben. Die Revision oder die Revisions- begründung muß einen bestimmten Antrag enthalten, die verletzte Rechtsnorm und, soweit Verfahrensmängel gerügt werden, die Tatsachen bezeichnen, die den Mangel ergeben. Die Frist für die Revisionsbegründung kannauf einen vor ihrem Ablauf gestellten Antrag durch den Vorsitzenden des zuständigen Senats des Bundesfinanzhofs verlängert werden. Im übrigen wird auf die Vorschriften der §§ 118 bis 121 Finanz- gerichtsordnung (FGO) und Art. 1 Nr. 1 des Gesetzes zur Ent- lastung des Bundesfinanzhofs verwiesen. Anschrift des Finanzgerichts: Hausadresse: Niedersächsisches Finanzgericht Hermann-Guthe-Straße 3 30519 Hannover Telefax: (0511) 8 408-499 T a t b e s t a n d : Streitig ist, ob das Finanzamt zur Schätzung der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft befugt war. Der Kläger wurde in den Streitjahren zusammen mit seiner Ehefrau zur Einkommensteuer veranlagt. Er erzielte neben Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit Einkünfte aus Land- und Forstwirt- schaft. Nach den dem Finanzamt vorgelegten Gewinnermittlungen gemäß § 4 Abs. 3 Einkommensteuergesetz (EStG) erzielte er folgende Verluste aus Land- und Forstwirtschaft: Wirtschaftsjahr 1988/89 ./. 86.145,00 DM Wirtschaftsjahr 1989/90 ./. 95.056,00 DM Wirtschaftsjahr 1990/91 ./. 82.201,00 DM Wirtschaftsjahr 1991/92 ./. 57.596,00 DM. In den unter dem Vorbehalt der Nachprüfung (§ 164 Abgabenordnung - AO -) ergangenen Einkommensteuerbescheiden für die Streitjahre wurden folgende Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft der Besteuerung zugrunde gelegt: 1989: ./. 90.600,00 DM, 1990: ./. 88.628,00 DM, 1991: ./. 69.898,00 DM. Anläßlich einer beim Kläger durchgeführten Außenprüfung stellte die Betriebsprüferin fest, daß Aufzeichnungen über Bareinnahmen und Ausgaben (Tz. 12 b Bp.-Bericht, Steuernummer , Auftragsbuchnummer - Ldw KSt, im folgenden Bp.-- Bericht), Bankauszüge, aus denen die unbaren Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben hervorgehen (Tz. 12 c Bp.-Bericht) sowie Ausgabenbelege nicht bzw. nicht vollständig vorgelegt werden konnten. Sie vertrat die Auffassung, daß deshalb die von dem Kläger vor- gelegten Gewinnermittlungen nicht der Besteuerung zugrunde gelegt werden könnten. Da weder Betriebseinnahmen noch Betriebsausgabenanhand vollständiger Unterlagen nachvollziehbar seien, schätzte sie die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft anhand der von der Oberfinanzdirektion (OFD) Hannover aufgestellten Richtsätze: Wirtschaftsjahr 1988/89 + 25.100,00 DM Wirtschaftsjahr 1989/90 + 27.200,00 DM Wirtschaftsjahr 1990/91 + 37.900,00 DM Wirtschaftsjahr 1991/92 + 21.500,00 DM. In den gemäß § 164 Abs. 2 AO geänderten Einkommensteuerbescheiden für die Streitjahre wurden folgende Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft der Besteuerung zugrunde gelegt: 1989: 26.150,00 DM, 1990: 32.550,00 DM, 1991: 29.700,00 DM. Der Einspruch hiergegen blieb erfolglos. Zur Begründung seiner ablehnenden Entscheidung führte das Finanzamt aus, die Gewinn- ermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG setze zwar keine Kassenführung, keine Bestandskonten und keine Inventur voraus. Dies bedeute aber nicht, daß der Kläger seine Geschäftsvorfälle nicht habe festhalten müssen. Gemäß § 90 AO müsse er die Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben dem Finanzamt gegenüber erläutern und glaubhaft machen, damit das Finanzamt die Richtigkeit der Betriebsausgaben und die Vollständigkeit der Betriebseinnahmen nachprüfen könne. Für den Kläger bestünden Mitwirkungspflichten i.S.d. § 90 AO i.V.m. § 93 AO. Das Finanzamt könne auf die Vorlage von Belegenbestehen, die Art und Entstehungszeitpunkt einer Aufwendung und den Bezug zum Betrieb des Klägers erkennen ließen. Da der Kläger sich seiner Mitwirkungspflicht entzogen habe und den Beweis der Richtigkeit und Vollständigkeit seiner vorgelegten Gewinnermittlungen nicht habe erbringen können, sei der Gewinn zu schätzen gewesen. Die Schätzung nach den von der Finanzverwaltung erstellten Richtsätzen führe nicht zur Rechtswidrigkeit der Steuerfestsetzungen. Ohne Nachweis der genauen Höhe der Betriebsausgaben bzw. des Zeitpunktes der Verausgabung könnten Betriebsausgaben in der beantragten Höhe nicht berücksichtigt werden,sondern seien zu schätzen gewesen. Daß diese Schätzung zu einem anderen Ergebnis führen könnte, sei nicht erkennbar. Zur Begründung der hiergegen erhobenen Klage macht der Kläger im wesentlichen geltend, die Gewinnschätzung sei unzulässig. Er habe die Einnahme-Überschuß-Rechnungen der Wirtschaftsjahre 1988/89bis 1991/92 dem Finanzamt vorgelegt. Für die Einnahme-Überschuß-Rechnung bestünden keine Ordnungsvorschriften, insbesondere begründe § 4 Abs. 3 EStG keine ordnungsgemäße Kassenführung, keine ordnungsgemäße Belegsammlung und keine Aufbewahrungspflicht. Die fehlenden Ordnungsvorschriften könnten, ebenso wie die fehlenden Aufbewahrungspflichten, nicht durch allgemeine Verfahrens- vorschriften (§§ 90, 93 AO) ersetzt werden. Das Verlangen zur Vorlage einer Belegsammlung sei unzulässig, da keine Buch- führungspflicht bestehe und eine Belegsammlung Teil einer ordnungsgemäßen Buchführung sei. In der mündlichen Verhandlung hat der Prozeßbevollmächtigte des Klägers erläutert, er habe die Einnahme-Überschuß-Rechnungen anhand der Kontoauszüge des Klägers erstellt. Unabhängig davon sei die Schätzung nach Richtsätzen unzulässig. Da die Gewinnermittlung gemäß § 4 Abs. 3 EStG vorliege, sei eine Gewinnschätzung ausschließlich in Anlehnung an die vorliegende Gewinnermittlung zulässig. Der Kläger ist zudem der Auffassung, daß die Einspruchsent- scheidung von einer sachlich unzuständigen Stelle ergangen sei. Der Beklagte habe die Begründung seiner ablehnenden Entscheidung aus einer Entscheidung der Oberfinanzdirektion Hannover im Ver- fahren der Dienstaufsichtsbeschwerde übernommen. Die OFD sei aber nicht zuständig. In der mündlichen Verhandlung hat der Prozeßbevollmächtigte des Klägers erkärt, daß der Kläger ab Wirtschaftsjahr 1988/89 auf die Nutzungswertbesteuerung der selbstgenutzten Wohnung ver- zichte. Der Kläger beantragt, die Einkommensteuerbescheide 1989 bis 1991 vom .06.1995 und den Einspruchsbescheid vom .01.1996 aufzuheben.Hilfsweise, den Nutzungswert der eigenen Wohnung außer Ansatz zu lassen. Hilfsweise, die Revision zuzulassen. Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen. Er verweist auf die Ausführungen im Einspruchsbescheid. In der mündlichen Verhandlung hat der Vertreter des Beklagten gegen dieNichtbesteuerung des Nutzungswerts der eigenen Wohnung aufgrund des nunmehr vom Kläger erklärten Verzichts keine Bedenken geäußert. Entscheidungsgründe: Die Klage ist zum Teil begründet. Aufgrund des vom Prozeßbevoll- mächtigten des Klägers erklärten Verzichts auf die Nutzungswert- besteuerung der eigenen Wohnung ist der Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft jährlich um den hierfür vom Finanzamt angesetzten Wert zu vermindern. Im übrigen hat die Klage keinen Erfolg. Das Finanzamt war be- rechtigt, den Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft für die Streitjahre gemäß § 162 AO zu schätzen. 1. Zu Unrecht geht der Kläger davon aus, die Einspruchsent- scheidung sei von einer sachlich unzuständigen Stelle erteilt worden. Gemäß § 367 Abs. 1 AO entscheidet über den Einspruch die Finanzbehörde, die den Verwaltungsakt erlassen hat durch Ein- spruchsentscheidung. Diese Voraussetzung ist im Streitfall er- füllt. Der Einspruchsbescheid ist vom beklagten Finanzamt erteilt worden. 2. Gemäß § 162 AO hat die Finanzbehörde die Besteuerungsgrund- lagen zu schätzen, soweit sie sie nicht ermitteln oder berechnen kann (Abs. 1). Zu schätzen ist nach Abs. 2 dieser Vorschriftinsbesondere dann, wenn der Steuerpflichtige über seine Angaben keine ausreichenden Aufklärungen zu geben vermag oder weitere Auskunft oder eine Versicherung an Eides statt verweigert oder seine Mitwirkungspflicht nach § 90 Abs. 2 verletzt. Im Streitfall konnte das Finanzamt die vom Kläger errechneten Verluste aus Land- und Forstwirtschaft nicht der Besteuerung zu- grunde legen, da die in den vorgelegten Gewinnermittlungen ange- gebenen Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben nicht vom Finanz- amt anhand von Belegen haben überprüft werden können. a) Zwar ist dem Kläger zuzugestehen, daß eine gesetzliche Ver- pflichtung zur Aufzeichnung von Betriebseinnahmen und Betriebs- ausgaben bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG nicht be- steht. aa) Der BFH hat in seinem Urteil vom 02.12.1982 IV 93-94/82 (Juris-Dokument STRE 835007460; vgl. auch Kirchhoff/Söhn, Kommentar zum Einkommensteuergesetz, § 4 D 51 Fußnote 76) jedoch entschieden, die vereinfachte Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG setze voraus, daß Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben nachgewiesen werden, zumindest durch die Vorlage geordneter Belege. Er hat in weiteren Urteilen vom 12.10.1994 X R 192/93 (BFH-NV 1995, 587) und vom 13.10.1989 III R 30-31/85 (BStBl II 1990, 287) ausgeführt, daß an die Dokumentation der zugunsten der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG getroffenen Wahl keine hohen Anforderungen zu stellen seien. Das geordnete Erstellen und Sammeln von Einnahmen- und Ausgabenbelegen reiche hierfür aus; denn diese Belege könnten die Funktion von Grund- aufzeichnungen übernehmen. Aus der bisherigen höchstrichterlichen Rechtsprechung ergibt sich allerdings nicht, auf welche gesetzliche Grundlage diese Vorlage einer geordneten Belegsammlung gestützt wird. bb) Im Schrifttum wird diese Verpflichtung aus der allgemeinen Mitwirkungspflicht des Steuerpflichtigen (§ 90 Abs. 1 AO) her- geleitet (vgl. Schmidt, Kommentar zum Einkommensteuergesetz, § 4Rdz. 375; Littmann, Kommentar zum Einkommensteuergesetz, § 4, 5 Rdz. 2179; Offerhaus, Betriebsberater 1977, 1493, 1495). Danach ist ausschlaggebend, daß der Steuerpflichtige nach § 90 Abs. 1 AO u.a. verpflichtet ist, die für die Besteuerung erheblichen Tatsachen vollständig und wahrheitsgemäß offen zu legen, daß er insbesondere die Feststellungslast für den Abzug der Betriebsausgaben hat (vgl. Littmann, Kommentar zum Einkommensteuergesetz, § 4, 5 Rdz. 2179). Dieser Auffassung in der Literatur schließt sich der Senat an. Auch ergibt sich bereits aus der Natur der Sache, daß die Er- mittlung des Überschusses der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben gemäß § 4 Abs. 3 EStG nur durchführbar ist, wenn die Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben ziffernmäßig feststehen.Um entsprechende Feststellungen treffen zu können, sind Aufzeichnungen der Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben erforderlich, die zumindest in Form einer geordneten Zusammenstellung von Betriebseinnahmen- und Betriebsausgabenbelegen geführt werden müssen. Zur Überprüfung der Angaben des Steuerpflichtigen kann das Finanzamt nach § 97 AO die Vorlage von Urkunden, zu denen Bücher, Aufzeichnungen und Geschäftspapiere, und damit auch die Belege über Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben gehören, verlangen. Aus dieser Vorlagepflicht ergibt sich zwangsläufig auch eine Aufbewahrungspflicht des Steuerpflichtigen. b) Im Streitfall hat der Kläger eine vollständige, geordnete Belegsammlung nicht vorgelegt. Soweit es sich um die Aufzeichnung von Bareinnahmen und Ausgaben handelt, für die kein Fremdbeleg vorhanden war, hätte es zumindest der Erstellung von Eigenbelegen im Rahmen der Belegsammlung bedurft. Er ist damit seiner Mitwirkungspflicht i.S.d. § 90 i.V.m. § 97 Abs. 1 AO nicht nachgekommen. Das Finanzamt war deshalb nicht in der Lage, den Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft nachzuprüfen bzw. zu ermitteln, so daß die Schätzung dem Grunde nach geboten war. 3. Die vom Finanzamt gewählte Schätzungsmethode, die Gewinn- schätzung gemäß § 4 Abs. 1 EStG anhand der von der Finanz- verwaltung erstellten Richtsätze ist entgegen der Auffassung des Klägers nicht zu beanstanden. a) Grundsätzlich sind der Schätzung die Vorschriften der jeweils einschlägigen Gewinnermittlungsart zugrunde zu legen. Hat ein Steuerpflichtiger die Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG gewählt, so muß eine Gewinnschätzung auch in dieser Gewinn- ermittlungsart durchgeführt werden (vgl. BFH-Urteil vom 02.03.1992 VIII R 225/80, BStBl II 1984, 505, 507). b) Im Streitfall kann aber nicht davon ausgegangen werden, daß der Kläger sein Wahlrecht zugunsten der Gewinnermittlungsart durch Überschußrechnung ausgeübt hat. Wie bereits oben unter 2.a) aa) erwähnt, ist nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes für die Ausübung dieses Wahlrechts das geordnete Erstellen und Sammeln der Einnahme- und Ausgabenbelege ausreichend. Fehlt es hingegen an einer solchen Belegsammlung, so kann nicht davon ausgegangen werden, daß der Steuerpflichtige die Wahl zugunsten der Überschußrechnung getroffen hat. In diesem Fall bleibt es bei der Grundregel des § 4 Abs. 1 EStG, daß der Gewinn durch Bestandsvergleich zu ermitteln ist. So lag es im Streitfall. Mangels Vorliegens der vollständigen Einnahme- und Ausgabenbelege durfte das Finanzamt die Schätzung des Gewinns durch Bestandsvergleich gemäß § 4 Abs. 1 EStG vor- nehmen. Die Betriebsprüferin hat sich hierbei zulässigerweise an den Richtsätzen der Finanzverwaltung orientiert. Dieses Schätzungsverfahren ist von der Rechtsprechung des Bundesfinanz- hofes anerkannt worden (vgl. BFH-Urteil vom 08.11.1984 IV R 33/82, BStBl II 1985, 352). 4. Die der Besteuerung zugrunde gelegten Gewinne sind jedoch um jährlich 10.650,00 DM zu vermindern, da der Prozeßbevollmächtigte des Klägers in der mündlichen Verhandlung den Verzicht auf die Nutzungswertbesteuerung der eigenen Wohnung verbindlich erklärt hat. Der Vertreter des beklagten Finanzamtes hat insoweit keine Einwendungen geltend gemacht, so daß diesem Verzicht durch entsprechende Reduzierung der Gewinne für die Streitjahre Rechnung zu tragen ist. 5. Dem Beklagten wird gemäß § 100 Abs. 2 Satz 2 und 3 Finanz- gerichtsordnung (FGO) aufgegeben, die sich aufgrund der Ent- scheidung ergebenden Steuerbeträge zu errechnen und dem Kläger geänderte Steuerbescheide für die Streitjahre bekannt zu geben. 6. Die Kostenentscheidung beruht auf §§ 135, 137 FGO. Soweit die Klage Erfolg hatte, waren dem Kläger die Kosten insoweit gemäß § 137 FGO aufzuerlegen, da sein Obsiegen auf der erst in der mündlichen Verhandlung abgegebenen Erklärung über den Ver- zicht auf die Nutzungswertbesteuerung der Wohnung beruht. 7. Die Revision war gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zuzulassen. gez. gez. Dr. gez.