N I E D E R S Ä C H S I S C H E S F I N A N Z G E R I C H T U r t e i l vom 23. Juli 1998 Az.: V 59/91, V 337/91 Stichwort: Kein Vorsteuerabzug aus Rechnungen, in denen zwar der Brutto- preis, der Steuersatz und die Umsatzsteuer, nicht aber das Ent gelt ausgewiesen ist. Niedersächsisches Finanzgericht V. Senat Az.: V 59/91, V 337/91 I M N A M E N D E S V O L K E S U r t e i l In den Rechtsstreiten - Klägerin - Prozessbevollmächtigter: gegen Finanzamt - Beklagter - wegen Umsatzsteuer 1988 und 1989 hat der V. Senat des Niedersächsischen Finanzgerichts nach mündlicher Verhandlung in der Sitzung vom 23. Juli 1998, an der mitgewirkt haben: 1. Vizepräsidentin des Finanzgerichts 2. Richter am Finanzgericht 3. Richter am Finanzgericht 4. ehrenamtliche Richterin 5. ehrenamtliche Richterin für Recht erkannt: Die Klagen werden abgewiesen. Die Klägerin trägt die Kosten. Rechtsmittelbelehrung Die Revision ist nicht zugelassen worden. Hiergegen kann inner- halb eines Monats nach Zustellung des Urteils beim Niedersäch- sischen Finanzgericht in Hannover Beschwerde eingelegt werden. Auf Abs. 4 der Rechtsmittelbelehrung wird hingewiesen. In der Beschwerdeschrift muss die grundsätzliche Bedeutung der Rechts- sache dargelegt, die Entscheidung des Bundesfinanzhofs, von der das Urteil abweicht, oder der Verfahrensmangel bezeichnet werden. Wird die Revision zugelassen, ist sie innerhalb eines Monats nach Zustellung des Zulassungsbeschlusses schriftlich beim Niedersächsischen Finanzgericht einzulegen und spätestens inner- halb eines weiteren Monats zu begründen. Die Revision muss das angefochtene Urteil angeben. Sie oder die Revisionsbegründung muss einen bestimmten Antrag enthalten, die verletzte Rechtsnorm und, soweit Verfahrensmängel gerügt werden, die Tatsachen bezeichnen, die den Mangel ergeben. Die Frist für die Revisions- begründung kann auf einen vor ihrem Ablauf gestellten Antrag durch den Vorsitzenden des zuständigen Senats des Bundesfinanzhofs verlängert werden. Ohne Zulassung kann unter den Voraussetzungen des § 116 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung - FGO - (wesentliche Mängel des Ver- fahrens) innerhalb eines Monats nach Zustellung des Urteils beim Niedersächsischen Finanzgericht in Hannover schriftlich Revision eingelegt werden. Sie ist spätestens innerhalb eines weiteren Monats zu begründen. Vor dem Bundesfinanzhof muss sich jeder Beteiligte durch einen Rechtsanwalt, Steuerberater oder Wirtschaftsprüfer als Bevoll- mächtigten vertreten lassen. Dies gilt auch für die Einlegung der Revision und der Beschwerde. Juristische Personen des öffentlichen Rechts und Behörden können sich auch durch Beamte oder Angestellte, welche die Befähigung zum Richteramt besitzen, vertreten lassen. Im übrigen wird auf §§ 115 bis 121 FGO und Art. 1 Nr. 1 des Gesetzes zur Entlastung des Bundesfinanzhofs verwiesen. Anschrift des Finanzgerichts: Hausadresse: Niedersächsisches Finanzgericht Hermann-Guthe-Straße 3 30519 Hannover Telefax: (0511) 8 408 499 T a t b e s t a n d : Die Klägerin ist selbständig tätig. Gegenstand ihres Unternehmens ist die ambulante Seniorenpflege. Die Klägerin ließ ihre Pflegeleistungen vor Ort von Pflegekräften ausführen, mit denen sie "Freie Mitarbeiterverträge" abgeschlossen hatte. In den Streitjahren waren für die Klägerin ca. 400 Pflegekräfte tätig. Bei den dem Gericht vorgelegten 19 Mitarbeiterverträgen handelt es sich um Standardverträge mit gleichlautendem Regelungsgehalt. Danach bedient sich die Klägerinihrer jeweiligen vertraglichen Verpflichtung zur häuslichen Altenpflege, Seniorenbetreuung und häuslichen Krankenpflege der freien Mitarbeiter. Nach § 2 des Vertrages übt das Pflegepersonal seine Tätigkeit "selbständig und eigenverantwortlich aus. Art, Umfang und Zeit der zu erbringenden Leistungen bei der jeweils zu pflegenden bzw. zu betreuenden Person wird zwischen dem Pflegepersonal und der Betreuungsperson selbständig unter Berücksichtigung der Wünsche und Belange der Betreuungsperson vereinbart". Die Klägerin ist gegenüber dem Pflegepersonal "hinsichtlich Art, Zeit und Umfang der Betreuungsleistung nicht weisungsbefugt". Nach § 4 des Vertrages hat das Pflegepersonal für den Fall, dass es "wegen Krankheit, Urlaub oder aus sonstigen Gründen gehindert ist, ihre vertragsgemäßen Pflichten zu erfüllen, ... auf eigene Kosten für die Dauer der Verhinderung eine geeignete Ersatzperson zu stellen". Nach § 6 sind sich die Vertragsparteien darüber einig, dass das Pflegepersonal "für dieAbführung von Sozialversicherungs- und Krankenversicherungsbeiträgen, sowie der Zahlung der gesetzlichen Mehrwertsteuer an das zuständige Finanzamt selbst Sorge zu tragen hat". Gemäß § 5 des Vertrages rechnete das Pflegepersonal auf Stundenbasis per Rechnung gegenüber der Klägerin ab. Die Rechnungen sind standardisiert, wurden von der Klägerin vorbereitet und anschließend von dem Pflegepersonal unterschrieben. Neben dem Bruttorechnungsbetrag enthalten die Rechnungen den Vermerk, dass "der Gesamtbetrag ... die gesetz- liche Mehrwertsteuer von 14 % i.H.v. DM: .X.." enthält. Wegen der Einzelheiten wird auf die zu den Gerichtsakten gelangten freien Mitarbeiterverträge sowie die Rechnungen des Pflege- personals verwiesen. Die Klägerin ging davon aus, dass es sich bei den Pflegekräften um Subunternehmer handelt. Sie führte deshalb keine Sozial- versicherungsbeiträge ab und macht die ihr in Rechnung gestellte Umsatzsteuer in ihren Umsatzsteuervoranmeldungen als Vorsteuer geltend.Anläßlich einer Außenprüfung der AOK wurden die Pflegekräfte zum Inhalt ihrer tatsächlichen Tätigkeit und den vertraglichen Vereinbarungen befragt. Wegen des Ergebnisses der Befragung wird auf die zu den Gerichtsakten gelangten Fragebogen der AOK verwiesen. Im Rahmen eines Vergleichs zahlte die Klägerin an die AOK einen Pauschalbetrag für die Sozialversicherungsbeiträge der Pflegekräfte. Die Klägerin gab für 1988 zunächst keine Steuererklärung ab. Nach einer Umsatzsteuersonderprüfung und einer Lohnsteueraußen- prüfung ging der Beklagte davon aus, dass es sich bei den Pflegekräften nicht um Unternehmer, sondern um Arbeitnehmer der Klägerin handelt. Der Beklagte schätzte die Umsatzsteuer 1988 auf Grundlage der Umsatzsteuersonderprüfung, wobei er die Vor- steuern aus den Rechnungen des Pflegepersonals nicht zum Abzug zuließ. Die Umsatzsteuer setzte er entsprechend fest. Für das Streitjahr 1989 ließ der Beklagte den Vorsteuerabzug aus den Rechnungen desPflegepersonals ebenfalls nicht zum Abzug zu und setzte die Umsatzsteuer abweichend von der Umsatzsteuererklärung der Klägerin entsprechend fest. Die dagegen eingelegten Einsprüche waren erfolglos. Hiergegen richten sich die Klagen. Die Klägerin macht geltend, die Pflegekräfte seien für sie als Subunternehmer tätig geworden. Es handele sich jeweils um Unter- nehmer, da diese selbständig tätig gewesen seien. Dies ergebe sich aus den "Freien Mitarbeiterverträgen" und den Angaben des Pflegepersonals in den Auskunftsbogen der AOK, auf die Bezug genommen werde. Danach hätte es dem Pflegepersonal freigestanden, von der Klägerin angebotene Pflegeeinsätze abzulehnen. Diese Möglichkeit habe ein Teil des Pflegepersonals auch ohne jede Konsequenz in Anspruch genommen. Ferner sei das Pflegepersonal für den Fall des Urlaubs oder im Krankheitsfalle zur Stellung einer Ersatzkraft verpflichtet gewesen. Die Pflegekräfte seien gegenüber der Klägerin weder weisungsabhängig gewesen noch hättensie Anspruch auf Urlaubsentgelt oder Lohnfortzahlung im Krankheitsfalle gehabt. Die Sozialversicherungsbeiträge und Steuern hätten sie selbständig zu tragen gehabt. Entsprechend den freien Mitarbeiterverträgen sei auf Stundenbasis abgerechnet worden. Hierbei handele es sich insgesamt um Kriterien, die wesentlich für die Selbständigkeit des Pflegepersonal sprächen. Da der Beklagte aufgrund des Einspruchs von den jeweils für die freien Mitarbeiter zuständigen Finanzämtern Kontrollmitteilungen darüber angefordert habe, ob die freien Mitarbeiter ihre Ein- künfte zur Einkommensteuer erklärt hätten, sei davon auszugehen,dass die Kontrollmitteilungen nicht nur die Lohn- bzw. Einkommensteuererklärungen beinhalteten, sondern auch die Problematik zur Umsatzsteuer. Aus den Kontrollmitteilungen müsse sich ohne weiteres ergeben, ob und in welchem Umfang die freien Mitarbeiter Umsatzsteuervoranmeldungen abgegeben hätten oder dazu verpflichtet gewesen seien, oder ob dies gemäß § 19 Umsatzsteuergesetz (UStG) nicht geboten gewesen sei. Soweit die freien Mitarbeiter unter die Vorschrift des § 19 Abs. 1 UStG fielen, sei es möglich und denkbar, dass der jeweils Betroffene gemäß § 19 Abs. 2 UStG auf die Anwendbarkeit des § 19 Abs. 1 UStG und die darin geregelte Umsatzsteuerbefreiung verzichtet habe. Die entscheidungserheblichen Feststellungen im Zusammenhang mit der Problematik des § 19 UStG seien deshalb vom Beklagten zu treffen gewesen, da sie diesem ohne weiteres im Rahmen des durchgeführten Kontrollverfahrens möglich gewesen seien oder noch möglich wären. Rein vorsorglich beziehe sie sich zum Beweis dafür, dass alle freien Mitarbeiter zur Regel- besteuerung optiert hätten, auf das Zeugnis sämtlicher freien Mitarbeiter, die ihre Vergütungsansprüche der Klägerin mit Umsatzsteuer in Rechnung gestellt haben, vorrangig jedoch auf das Zeugnis jener freien Mitarbeiter,deren Namen und Anschriften sich aus den dem Gericht überreichten Unterlagen ergäben. Die Klägerin beantragt, den Umsatzsteuerbescheid und den Einspruchsbescheid aufzuheben, sowie die Umsatzsteuer auf festzusetzen. Der Beklagte beantragt, die Klagen abzuweisen. Der Beklagte macht geltend, aus dem Gesamtbild der Verhältnisse ergebe sich, dass die Tätigkeit der Pflegekräfte überwiegend Merkmale einer nichtselbständigen Beschäftigung aufweise. Die Pflegekräfte hätten weder ein Unternehmer- noch ein Haftungs-oder Kostenrisiko getragen. Diese seien ferner hinsichtlich Ort, Zeit und Inhalt ihrer Tätigkeit gegenüber der Klägerin weisungsgebunden und damit hinsichtlich der Organisation und Durchführung ihrer Tätigkeit weitgehend unselbständig gewesen. Soweit die vertraglichen Vereinbarungen zwischen der Klägerin und dem Pflegepersonal auch Merkmale einer selbständigen Tätigkeit auswiesen,träten diese hinter die Kriterien, die für eine unselbständige Tätigkeit sprächen, zurück. Im übrigen wäre ein Vorsteuerabzug selbst dann ausgeschlossen, wenn es sich bei den Pflegekräften um Unternehmer handeln würde,da diese als Kleinunternehmer nicht zum gesonderten Ausweis der Umsatzteuer berechtigt gewesen seien und eine Option zur Regelbesteuerung nicht vorliege. Wegen der Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf die Finanzgerichtsakten V 59/91 und V 337/91 verwiesen. Dem Gericht haben die Steuerakten zu Steuernummer vorgelegen. Entscheidungsgründe: Die Klagen sind unbegründet. Der Beklagte hat den Vorsteuerabzug zu Recht versagt. Nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG kann der Unternehmer die in Rech- nungen i.S.d. § 14 UStG gesondert ausgewiesene Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von anderen Unternehmern für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuerbeträgeabziehen. Für die den Vorsteuerabzug begründenden Umstände ist der den Vorsteuerabzug begehrende Unternehmer darlegungs- und beweispflichtig. Diesen Nachweis hat die Klägerin nicht erbracht. Die Pflegekräfte sind gegenüber der Klägerin selbständig als Unternehmer tätig geworden. Gemäß § 2 Abs. 1 Satz 1 UStG ist Unternehmer, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Gemäß § 2 Abs. 1 Satz 3 UStG ist gewerblich oder beruflich jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht, Gewinn zu erzielen, fehlt. Das Pflegepersonal hat die Pflegeleistungen gegenüber der Klägerin selbständig und nicht als Arbeitnehmer ausgeübt. Gemäß § 2 Abs. 2 Nr. 1 UStG sind natürliche Personen nichtselb- ständig tätig, soweit sie einem Unternehmen so eingegliedert sind, dass sie den Weisungen des Unternehmers zu folgen ver- pflichtet sind (vgl. auch Abschn. 17 Abs. 1 der Umsatzsteuer-- Richtlinien - UStR - 1992). Für die Beurteilung, ob jemand selb- ständig oder unselbständig tätig ist, kommt es auf das Gesamtbild der Verhältnisse an. Maßgeblich hierfür ist die Würdigung der für und gegen die Selbständigkeit sprechenden Merkmale, wie sie sich nach den vertraglichen Vereinbarungen und deren tatsächlichen Durchführung ergeben (vgl. BFH-Urteile vom 14. Oktober 1976 V R 137/73, BFHE 120, 301, BStBl II 1977, 50; vom 14. Juni 1985 VI R 150-152/82, BFHE 144, 225, BStBl II 1985, 661; vom 15. Juli 1987 X R 19/80, BFHE 150, 459, BStBl II 1987, 746; vom 18. Januar 1995 XI R 71/93, BStBl II 1995, 559 [561]). Vorliegend überwiegen die Merkmale, die für die Selbständigkeit der Pflegekräfte sprechen. Dies ergibt sich insbesondere aus dem Umstand,dass sich die Vergütung der Pflegekräfte nach den geleisteten Arbeitsstunden richtete und die Pflegekräfte frei darüber entscheiden konnten, ob und welche Pflegeaufträge sie annehmen. Der Arbeitserfolg und die Höhe ihres Verdienstes bestimmte sich damitausschließlich nach der freien Entscheidung der Pflegekräfte. Diese waren ferner in der Ausgestaltung ihrer Pflegetätigkeit im wesentlichen frei und mussten im Falle ihres Urlaubs bzw. im Krankheitsfalle eine Ersatzperson stellen. Eine solche Regelung ist für eine Arbeitnehmertätigkeit nicht üblich. Darüber hinaus erhielten die Pflegekräfte weder im Krankheits- falle noch im Falle ihres Urlaubs eine Entlohnung. Auch diese Umstände sprechen im wesentlichen für eine selbständige Tätigkeit des Pflegepersonals (vgl. im Einzelnen hierzu Sölch-Ringleb-List, Umsatzsteuer, § 2 Anm. 34). Demgegenüber ist der Umstand, dass das Pflegepersonal so gut wie kein Unternehmerrisiko zu tragen hatte, von untergeordneter Bedeutung (vgl. BFH-Urteil vom 18. Januar 1995 XI R 71/93, a.a.O. Seite 561). Es kann dahingestellt bleiben, ob die Pflegekräfte Klein- unternehmer gemäß § 19 Abs. 1 UStG sind oder der Regelbesteuerung unterliegen. Denn der Vorsteuerabzug ist gemäß § 15 Abs. 1 UStGausgeschlossen, weil in den Rechnungen, aus denen die Klägerin den Vorsteuerabzug geltend macht, das Entgelt nicht neben dem Steuerbetrag gesondert ausgewiesen ist. Voraussetzung für den Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG ist u.a., dass die Steuern in Rechnungen im Sinne des § 14 UStG gesondert ausgewiesen sind. Neben dem gesonderten Ausweis der Umsatzsteuer ist für den Vorsteuerabzug ferner erforderlich, dass das Entgelt gesondert ausgewiesen ist. Diese Voraussetzung folgt aus der Bezugnahme in § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG auf § 14 UStG. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH-Urteil vom 24. September 1987 V R 50/85, BFHE 153, 65, BStBl II 1988, 689 ff) knüpft § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG mit den Worten: "im Sinne des § 14" zwar an die Regelung der Rechnung in § 14 Abs. 4 UStG und nicht an § 14 Abs. 1 UStG an. Nach der Entscheidung des BFH sind aber nur die strengen Anforderungen nach § 14 Abs. 1 Nr. 3 und 4 UStG für den Rechnungsbegriff nach § 14 Abs. 4 UStG entbehrlich.Hinsichtlich der weiteren Kriterien nach § 14 Abs. 1 UStG hat der BFH nicht ausdrücklich Stellung genommen. Auch nach § 14 Abs. 4 UStG sind aber für den dortigen Rechnungsbegriff bestimmte Mindestanforderungen geboten (vgl. Cissèe in Bunjes/Geist, UStG, 5. Auflage, § 15 Anm. 5 c). Nach Überzeugung des Senats ergibt sich aus der Gesetzesformulierung in § 15 Abs. 1 UStG und der Definition der Rechnung in § 14 Abs. 4 UStG, dass die Merkmale des § 14 Abs. 1 Nr. 1 bis 2 und 5 bis 6 UStG Voraussetzung fürden Rechnungsbegriff nach § 14 Abs. 4 UStG und damit für den Vorsteuerabzug sind. Denn für den Vorsteuerabzug muss eine Rechnung den Preis ohne Steuer und den Steuerbetrag getrennt ausweisen (Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften vom 14. Juli 1988 Rs 123, 330/87, SlG 1988, 4517; UR 1989, 380). Diese Rechtsgrundsätze hat der BFH in seiner Entscheidung vom 27. Januar 1994 (V R 113/91, BStBl II 1994, 342) zu § 14 Abs. 3UStG übernommen. Dabei hat er offensichtlich gesehen, dass ein Zusammenhang zwischen Vorsteuerabzug und Sicherstellung der Steuerschuld unberechtigt ausgewiesener Umsatzsteuer durch Kleinunternehmer nach der getroffenen Entscheidung nicht mehr gegeben wäre und, obwohl es sich um eine Entscheidung zu § 14 Abs. 3 UStG handelte, mitentschieden, dass für den Vorsteuer- abzug eine Rechnung den Preis ohne Steuer und den Steuerbetrag getrennt ausweisen müsse. Der BFH hat damit die erforderliche und von der bisherigen Rechtsprechung (BFH, Beschluß vom 26. Januar 1978 V B 15/77, BFHE 124, 264, BStBl II 1978, 394; Urteil vom 7. Mai 1987 V R 63/78, BStBl II 581 f) zutreffend geforderte Kongruenz der in § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG und § 14 Abs. 3 UStG enthaltenen Rechnungsbegriffe sichergestellt. Sinn der Kongruenz der Rechnungsbegriffe ist es, das Gleichgewicht von Vorsteuer des Leistungsempfängers und Umsatzsteuer des Leistenden zu erhalten.Nur so bleibt derjenige, der unzu- lässigerweise in einer Rechnung einen Umsatzsteuerbetrag aus- weist, zur Zahlung dieses Betrages gegenüber dem Finanzamt ver- pflichtet (vgl. BFH V R 63/78 a.a.O.; diese Rechtsansicht ent- spricht auch der Rechtsprechung des EuGH zu Art. 21 Nr. 1 Buch- stabe c und Artikel 22 Abs. 3 der 6. EG-Richtlinie, vgl. EuGH, Urteil vom 17. September 1997, Rs. C-141/96, UVR 1997, 390 f). Ferner ist die Angabe des Entgelts notwendig, um entsprechend der Rechnungsfunktion die verschiedenen Kostenelemente des Preises der Gegenstände und sonstigen Leistungen einschließlich der darauf anzuwendenden Steuersätze und damit die Voraus- setzungen des § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG zu belegen. Würde man auf das Erfordernis des gesonderten Ausweises des Entgelts ver- zichten, wäre es neben dem Rechnungsempfänger insbesondere dem Finanzamt nicht möglich nachzuvollziehen, ob die Steuer bei Anwendung des richtigen Steuersatzes richtig berechnet wurde.Denn nur bei Angabe des Entgelts kann das Finanzamt überprüfen, ob die Umsatzsteuer richtig erhoben wurde (BFH-Urteil vom 27. Januar 1994 V R 113/91, BStBl II 1994, 342). Dieser Rechtsansicht schließt sich der erkennende Senat an. Die von den Pflegekräften ausgestellten Rechnungen berechtigen damit nicht zum Vorsteuerabzug, da sie nicht gemäß § 14 Abs. 1 Nr. 5 UStG das Entgelt für die Lieferung oder sonstige Leistungenthalten, sondern nur den Bruttorechnungsbetrag und einen als "dann enthaltenen" gesondert ausgewiesenen Steuerbetrag. Der Senat folgt damit nicht der auf Abschnitt 202 Abs. 4 UStR gestützten Verwaltungspraxis und der Rechtsmeinung in der Literatur (vgl. Wagner in Sölch-Ringleb-List, Umsatzsteuer, § 15 Rd. 129; Hundt-Eßwein in Offerhaus/Söhn/Lange, § 15 Rd. 110, 111). Danach wäre für den Vorsteuerabzug in einer Rechnung die Angabe des Steuerbetrages ausreichend, auch wenn zusätzlich nicht dasEntgelt (§ 14 Abs. 1 Nr. 5 UStG), sondern nur der Gesamtpreis angegeben ist (vgl. Wagner in Sölch-Ringleb-List, a.a.O., § 15 Anm. 129 unter Bezugnahme auf Abschnitt 202 Abs. 4 UStR). Aller- dings soll eine "Abrechnung", die nur einen Steuerbetrag aus- weist, ohne das Entgelt anzugeben, für den Vorsteuerabzug nicht ausreichend sein (vgl. Wagner in Sölch-Ringleb-List, a.a.O., § 15 Anm. 129 unter Bezugnahme auf BFH V R 113/91, a.a.O.). Uneinheitlich ist insofern Hundt-Eßwein (vgl. Offerhaus/Söhn/ Lange, § 15 Rn. 110, 111). Einerseits hält er die Angabe des Entgelts als Grundlage für die auszuweisende Steuer und Voraus- setzung für den Vorsteuerabzug unter Bezugnahme auf die Ent- scheidung des BFH vom 27. Januar 1994 (V R 113/91, a.a.O.) für einen zwingenden Bestandteil jeder ordnungsgemäßen Rechnung. Andererseits läßt er den Vorsteuerabzug unter Bezugnahme auf Abschnitt 202 Abs. 2 UStR auch dann zu, wenn in einer Rechnung anstelle des Entgelts für die Lieferung der Rechnungsbetrag ineiner Summe angegeben und der Steuerbetrag außerdem in der Rechnung vermerkt ist. Folgte man dieser Rechtsmeinung, wäre der Vorsteuerabzug für den Leistungsempfänger möglich, obwohl das Entgelt nicht gesondert ausgewiesen ist. Der Leistungsgeber schuldete nach der Recht- sprechung die unberechtigt ausgewiesene Steuer aber gerade des- halb nicht nach § 14 Abs. 3 UStG, weil das Entgelt nicht ge- sondert ausgewiesen ist. Die im Hinblick auf die dem Vorsteuer- abzug des Leistungsempfängers korrespondierende Steuerschuld des Rechnungsausstellers aus § 14 Abs. 3 UStG wäre danach nicht mehr gegeben. Auf die von der Klägerin angebotenen Zeugenbeweise, wonach es sich bei den Pflegekräften um Unternehmer handelt, die der Regelbesteuerung unterliegen, kam es danach nicht an. Darüber hinaus ist das Finanzgericht nicht verpflichtet, unsubstantiierten Beweisanträgen nachzugehen (vgl. BFH-Urteil vom 21. Juni 1988VII R 135/85, BStBl II 1988, 841). Die Klägerin behauptet nichtausdrücklich, dass es sich bei den Pflegekräften um Unternehmer handelt, die der Regelbesteuerung unterliegen. Sie macht vielmehr ohne nähere Begründung geltend, dass "davon auszugehen (sei), dass die Kontrollmitteilungen nicht nur die Lohn- bzw. Einkommensteuererklärungen beinhalteten, sondern auch die Problematik der Umsatzsteuer, die von den freien Mitarbeitern in den Rechnungen gegenüber der Klägerin erhoben wurden" und sich aus den Kontrollmitteilungen ohne weiteres ergeben müsse, ob und in welchem Umfang die freien Mitarbeiter Umsatzsteuer-Voranmeldungen abgegeben haben oder dazu verpflichtet gewesen seien. Soweit sich die Klägerin jedoch darauf beruft, dass es sich bei den Pflegekräften um Regelbesteuerer handelt, hätte sie diese konkret benennen müssen und können. Dies hat sie bis zur mündlichen Verhandlung nicht getan. Gleiches gilt, soweit sich die Klägerin darauf beruft, die Pflegekräfte hätten eventuell nach § 19 Abs. 2 optiert. Auch insofern behauptet die Klägerin nicht, dass diestatsächlich der Fall war. Sie hält es lediglich für "möglich und denkbar, dass von denjenigen, die als Kleinunternehmer i.S.d. § 19 ... zu qualifizieren waren, der jeweils Betroffene gemäß § 19 auf die Anwendbarkeit des § 19 Abs. 1 UStG und die darin geregelte Umsatzsteuerbefreiung verzichtet haben". Dementsprechend beruft sich die Klägerin "rein vorsorglich" auf das Zeugnis "sämtlicher freier Mitarbeiter", "in erster Linie" ... auf das Zeugnis jener freier Mitarbeiter, deren Namen und Anschriften sich aus den dem Gericht überreichten Unterlagen ergeben. Bei den von der Klägerin gestellten Beweisanträgen handelt es sich daher um unzulässige Ausforschungsbeweise. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 Finanzgerichts- ordnung - FGO -. gez. gez. gez.