N i e d e r s ä c h s i s c h e s F i n a n z g e r i c h t U r t e i l vom 19. August 1999 Az.: XIII 212/93 Stichwort: Besteuerung von Optionsrechten u.a. Niedersächsisches Finanzgericht XIII. Senat Az.: XIII 212/93 I M N A M E N D E S V O L K E S U r t e i l In dem Rechtsstreit und , - Kläger - Prozessbevollmächtigter: Steuerberater gegen Finanzamt - Beklagter - wegenEinkommensteuer 1988 bis 1990 hat der XIII. Senat des Niedersächsischen Finanzgerichts nach mündlicher Verhandlung in der Sitzung vom 19. August 1998, an der mitgewirkt haben: 1. Vorsitzender Richter am Finanzgericht 2. Richter am Finanzgericht 3. Richter am Finanzgericht 4. ehrenamtlicher Richter Schmiedemeister 5. ehrenamtliche Richterin Landfrau für Recht erkannt: Unter Änderung des Einkommensteuerbescheids 1988 vom 29. April 1992 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 4. Mai 1993wird die Einkommensteuer 1988 auf 61.112 DM festgesetzt. Unter Änderung des Einkommensteuerbescheids 1990 vom 29. April 1992 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 4. Mai 1993 wird die Einkommensteuer 1990 auf 33.360 DM festgesetzt. Im übrigen wird die Klage abgewiesen. Von den Kosten des Verfahrens tragen der Beklagte 2/3 und die Kläger 1/3. Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Bekalgte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung oder Hinterlegung eines Geldbetrages in Höhe der an die Kläger zu erstattenden Kosten abwenden, wenn nicht die Kläger zuvor Sicherheit leisten. Rechtsmittelbelehrung Die Revision ist nicht zugelassen worden. Hiergegen kann inner- halb eines Monats nach Zustellung des Urteils beim Niedersächsi- schen Finanzgericht in Hannover Beschwerde eingelegt werden. Auf Abs. 4 der Rechtsmittelbelehrung wird hingewiesen. In der Be- schwerdeschrift muss die grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache dargelegt, die Entscheidung des Bundesfinanzhofs, von der das Urteil abweicht, oder der Verfahrensmangel bezeichnet werden. Wird die Revision zugelassen, ist sie innerhalb eines Monats nach Zustellung des Zulassungsbeschlusses schriftlich beim Niedersächsischen Finanzgericht einzulegen und spätestens inner- halb eines weiteren Monats zu begründen. Die Revision muss das angefochtene Urteil angeben. Sie oder die Revisionsbegründung muss einen bestimmten Antrag enthalten, die verletzte Rechtsnorm und, soweit Verfahrensmängel gerügt werden, die Tatsachen bezeichnen, die den Mangel ergeben. Die Frist für die Revisions- begründung kann auf einen vor ihrem Ablauf gestellten Antrag durch den Vorsitzenden des zuständigen Senats des Bundesfinanz- hofs verlängert werden. Ohne Zulassung kann unter den Voraussetzungen des § 116 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung - FGO - (wesentliche Mängel des Ver- fahrens) innerhalb eines Monats nach Zustellung des Urteils beim Niedersächsischen Finanzgericht in Hannover schriftlich Revision eingelegt werden. Sie ist spätestens innerhalb eines weiteren Monats zu begründen. Vor dem Bundesfinanzhof muss sich jeder Beteiligte durch einen Rechtsanwalt, Steuerberater oder Wirtschaftsprüfer als Bevoll- mächtigten vertreten lassen. Dies gilt auch für die Einlegung der Revision und der Beschwerde. Juristische Personen des öffentlichen Rechts und Behörden können sich auch durch Beamte oder Angestellte, welche die Befähigung zum Richteramt besitzen, vertreten lassen. Im übrigen wird auf §§ 115 bis 121 FGO und Art. 1 Nr. 1 des Gesetzes zur Entlastung des Bundesfinanzhofs verwiesen. Anschrift des Finanzgerichts: Hausadresse: Niedersächsisches Finanzgericht Hermann-Guthe-Straße 3 30519 Hannover Telefax: (0511) 84 08-499 T a t b e s t a n d : Umstritten sind zwischen den Beteiligten die Einkommen- steuerfestsetzungen 1988 bis 1990. Umstritten sind im Einzelnen für die Jahre 1988 bis 1990, 1. ob der Kläger (Kl.) Einkünfte aus dem Erwerb bzw. der Ver- äußerung von Aktien zu versteuern hat und 2. wie die Einkünfte aus seiner Ferienwohnung zu versteuern sind und 3. für 1989 und 1990, ob Provisionseinnahmen zu versteuern sind. Der Kl. war in den Jahren 1988 bis 1990 Verkaufsdirektor der Firma GmbH (im Folgenden: GmbH), die medizinische Artikel vertrieb. Von der Konzern-Obergesellschaft der GmbH, der (U ) in den Vereinigten Staaten von Amerik erhielt der Kl. in den Jahren 1982 bis 1989 Optionen, d.h. ihm wurden unter bestimmten Bedingungen kostenlos Aktien gewährt (Auf Bl. 1 - 8 der Heftung Kontrollmitteilungen wird Bezug genommen). Die Kl. waren in den Streitjahren Eigentümer einer Ferienwohnung in K im S . Für diese Ferienwohnung machten die Kl. in den Streitjahren Verluste geltend. Die Kl. erhielten Abrechnungen und Schecks über Provisionen der I GmbH über 2.985 DM im Jahre 1989 und 9.585 DM im Jahre 1990 (Auf die Kopien der Schecks und der Anschreiben Bl. 34 ff. - insbes. auch auf Bl. 45 - der Kontrollmitteilungen wird Bezug genommen). Der Beklagte (Bekl.) veranlagte die Jahre 1988 und 1989 zunächst ohne Erfassung von Einkünften aus Aktien. Hinsichtlich der Einkünfte aus der Ferienwohnung in K - erkannte der Bekl. nach Prüfung der Steuererklä- rung und der Unterlagen zur Anlage V für 1988 einen Verlust von 24.772 DM, für 1989 einen Verlust von 21.972 DM und für 1990 einen Verlust von 12.681 DM an. Nach dem Eingang von Kontrollmaterial erteilte der Bekl. die angegriffenen Einkommensteuerbescheide 1988 bis 1990 und setzte für 1988 einen geldwerten Vorteil aus dem Verkauf von Aktien in Höhe von 29.920 DM, für 1989 in Höhe von 16.113 DM und für 1990 in Höhe von 34.160 DM an. Die Werte von 29.920 DM, 16.113 DM und 34.160 DM stellen den Zufluss für die verkauften Aktien in den entsprechenden Jahren dar. Gegen die geänderten Einkommensteuerbescheide legten die Kl. Einspruch ein. Nach Hinweis auf die Verböserungsmöglichkeit erhöhte der Bekl. in dem Einspruchsbescheid die festgesetzte Steuer unter Auf- rechterhaltung der Werte für den geldwerten Vorteil aus dem Ver- kauf von Aktien. Die Verluste aus der Ferienwohnung in K wurden gekürzt. Der Bekl. ermittelte für 1990 Mieteinnahmen für135 Tage und rechnete die Leerstandszeiten den Kl. zu. Es ergab sich ein anzuerkennender Verlust lt. Einspruchsentscheidung von 4.222 DM. Für die Jahre 1988 und 1989 schätzte der Bekl. die anzuerkennenden Verluste auf 4.000 DM. Die Provisionseinnahmen wurden in der Einspruchsentscheidung für 1989 mit 2.985 DM und für 1990 mit 9.585 DM angesetzt. Dagegen richtet sich die Klage. Die Kl. räumen nunmehr ein, dass dem Kl. die Aktien wegen seines Arbeitsverhältnisses bei der GmbH gewährt wurden. Hinsichtlich der Ferienwohnung sind sie der Auffassung, die Leerstandszeiten seien ihnen nicht zuzurechnen.Die angesetzten Provisionseinnahmen bestreitet der Kl., erhalten zu haben. Es könne sich um pauschal versteuerte Aushilfslöhne der Kl'in handeln. Die Kl. beantragen, die angefochtenen Einkommensteuerbescheide 1988 bis 1990 in der Gestalt des Einspruchsbescheids vom 4. Mai 1993 derge- stalt zu ändern, dass 1. in den Jahren 1988 und 1990 kein geldwerter Vorteil ausdem Arbeitsverhältnis des Kl. (Einräumung von Aktienopti- onen) angesetzt wird und im Jahre 1989 ein Betrag von 52.555 DM, 2. die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung aus der Ferienwohnung in K (S ) so angesetzt werden, wie sie in dem Einkommensteuerbescheid 1988 vom 16. Okt. 1989 für 1989 vom 20. Juni 1990 und für 1990 im Einkommensteuerbescheid vom 29. April 1992 angesetzt worden sind, 3. dass vom Ansatz von Provisionen im Jahre 1989 in Höhe von 2.985 DM und im Jahre 1990 von 7.585 DM abgesehen wird. Der Bekl. beantragt, die Klage abzuweisen. Im übrigen wird auf den Inhalt der Schriftsätze, das Protokoll über die mündliche Verhandlung, die Heftung mit den Kontroll- mitteilungen, zwei Heftungen mit Unterlagen zu den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung, drei Bände Einkommensteuerakten und die Heftung Einspruchsvorgänge Bezug genommen. Entscheidungsgründe: Die Klage ist zum Teil begründet. 1. Die Beteiligten gehen nunmehr zutreffenderweise überein- stimmend davon aus, dass es sich bei der Überlassung von Aktien durch die U an den Kl. um Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit i.S.d. § 19 Abs. 1 Einkommensteuergesetz (EStG) handelt,da diese Aktien durch die U dem Kl. nur aufgrund seines Arbeitsverhältnisses mit der GmbH gewährt worden sind. Der Bekl. hat unzutreffenderweise den Zufluss aus dem Verkauf der Aktien der Besteuerung unterworfen. Der Senat hat bereits in der mündlichen Verhandlung darauf hin- gewiesen, dass es für den Ansatz eines geldwerten Vorteils auf den Zeitpunkt und den Wert der Optionseinräumung, d.h. der Zu- wendung von Seiten der Firma U ankommt. Danach ergibt sich auf der Grundlage des Blattes 8 der Heftung Kontrollmit- teilungen, dass eine Zuwendung im Jahre 1988 und im Jahre 1990 nicht erfolgt ist. Im Jahre 1989 erfolgte eine Zuwendung von 674 Optionen x 17,875 $ = 12.047,75 $, 700 Optionen x 24,50 $ = 17.150,00 $ 29.197,75 $ x Kurswert 1,80 DM =52.555,95 DM. Diesen Betrag hat der Kl. im Jahre 1989 zu versteuern. 2. Die Verluste aus der Vermietung der Ferienwohnung in K im S sind in der ursprünglich vom Bekl. angesetzten Höhe nach § 21 Abs. 1 EStG anzuerkennen. Aus den in zwei Heftungen vorgelegten Unterlagen zu den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung in K ergeben sich die intensiven Bemühungen der Kl. um die ganzjährige Vermietung der Ferienwohnung. Weiterhin ergibt sich aus den Unterlagen, dass die Kl. pro Tag 30 DM Mieteinnahmen erzielten. Diesen Satz hat auch der Bekl. für 1990 ermittelt. Es ergeben sich folgende Vermietungszeiten: 1990 135 Tage 1989 etwa 290 Tage und 1988 etwa 200 Tage. Angesichts dieser langen Vermietungszeiten, der intensiven Bemühungen der Kl. um Vermietung und der Entfernung von 580 km zwischen dem Wohnort und der Ferienwohnung können die Leerstandszeiten den Kl. nicht zugerechnet werden.Die Leerstandszeiten sind den Eigentümern nur zuzurechnen, wenn die Ferienwohnung ihnen während der Leerstandszeiten zur Nutzung zur Verfügung stand. Im übrigen sind auch nach verwaltungsauffassung die Zeiten des Leerstandes ausnahmsweise nicht der Eigennutzung zuzurechnen, wenn der Steuerpflichtige die Ferienwohnung im jeweiligen Veran- lagungszeitraum weder selbst nutzt noch unentgeltlich überlässt, und er glaubhaft macht, während der Leerstandszeit die Vermie- tung beabsichtigt zu haben. Das kann nach Verwaltungsauffassung insbesondere der Fall sein, wenn die Ferienwohnung in der (regi- onal unterschiedlichen) Saison mit Ausnahme eines kurzzeitigen Leerstands nahezu durchgängig vermietet wird und die tatsäch- liche Vermietungsdauer mindestens 100 Tage beträgt (Erlass des Bundesministeriums der Finanzen IV B 3-S 2253-34/94 vom 4. Mai 1994, BStBl I 1994, 285). Das ist hier der Fall. 3. Die Provisionen in Höhe von 2.985 DM für 1989 und 9.585 DM für 1990 sind dem Kl. zuzurechnen. Angesichts der Schecks auf den Kl. und des Anschreibens der I an den Kl. mit der monatlichen Auflistung der Provisionen ist es nicht glaubhaft, dass der Kl. die Provisionen nicht er- halten haben soll und es sich um pauschal versteuerte Einkünfte der Klägerin handelt. Danach ergeben sich folgende Steuerfestsetzungen: 1. Für 1988 a) Einkünfte aus Vermietung u. Verpachtung (V+V) ./. 24.772 DM abzüglich bisher anerkannter 4.000 DM zusätzlich anzuerkennender Verlust ./. 20.772 DM b) zuzüglich bisher angesetzter Gewinne aus Aktienverkäufen 29.920 DM ergibt 50.692 DM zu versteuern bisher 225.115 DM ./. 50.692 DM zu versteuern 174.423 DM Steuer lt. Splittingtabelle 61.112 DM ========= 2. Für 1989 a) Einkünfte aus V+V ./. 21.972 DM abzüglich bisher anerkannter 4.000 DM zusätzlich anzuerkennender Verlust ./. 17.972 DM b) Zuwendung von Aktien + 52.555 DM bisher angesetzt ./. 16.113 DM ergibt 36.442 DM c) Provisionen wie bisher d) zu versteuerndes Einkommen zu vermindern um ./. 17.972 DM zu erhöhen um + 36.442 DM ergibt 18.470 DM Da das Gericht gehindert ist, eine höhere Steuer festzusetzen als in dem angegriffenen Bescheid, verbleibt es bei der bisherigen Steuer von 62.086 DM ========= 3. Für 1990 a) Einkünfte aus V+V ./. 12.681 DM abzüglich bisher anerkannter 4.222 DM zusätzlich anzuerkennender Verlust 8.459 DM b) zuzüglich bisher angesetzter Gewinne Gewinne aus Aktien- verkäufen 34.160 DM c) Provisionen wie bisher ergibt 42.619 DM zu versteuern bisher 175.306 DM ./. 42.619 DM zu versteuern 132.687 DM Steuer lt. Splittingtabelle 33.360 DM == ======= Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Finanzgerichtsordnung (FGO). Die übrigen Nebenentscheidungen beruhen auf § 151 Abs. 3 FGO i.V.m. §§ 710, 711 Zivilprozessordnung.