N i e d e r s ä c h s i s c h e s F i n a n z g e r i c h t U r t e i l vom 13. Januar 1999 Az.: II 529/96 Stichwort: Bei der Berechnung eines Veräußerungs- oder Auflösungsgewinns nach § 17 Abs. 2 EStG bei wesentlicher Beteiligung zu berücksichtigende nachträgliche Anschaffungskosten, z.B. durch Verlust kapitalersetzender Gesellschafterdarlehen, können steuerlich wirksam nicht erst bei Ausfall der Forderung auf Rückzahlung nach Auflösung und Liquidation der Gesellschaft entstehen; sie können auch schon bei der Ermittlung eines Veräußerungsgewinns anlässlich der Veräußerung von solchen Anteilen zuberücksichtigen sein, wenn im Zusammenhang mit deren Veräußerung auf die Rückzahlung gegen die Gesellschaft verzichtet wird oder die Forderung gegen die Gesellschaft unter ihrem gemeinen Wert an den die Anteile erwerbenden oder einen anderen Gesellschafter veräußert wird. Niedersächsisches Finanzgericht II. Senat Az.: II 529/96 I M N A M E N D E S V O L K E S U r t e i l In dem Rechtsstreit - Kläger - Prozeßbevollmächtigter: Steuerberater gegen Finanzamt - Beklagter - wegenEinkommensteuer 1992 hat der II. Senat des Niedersächsischen Finanzgerichts nach mündlicher Verhandlung in der Sitzung vom 13. Januar 1999, an der mitgewirkt haben: 1. Vorsitzender Richter am Finanzgericht 2. Richter am Finanzgericht 3. Richter am Finanzgericht 4. ehrenamtlicher Richter 5. ehrenamtlicher Richter für Recht erkannt: Unter Änderung des Einkommensteuerbescheides 1992 vom 05.01.1995 und Aufhebung des Einspruchsbescheides wird die Einkommensteuer 1992 auf 28.958 DM herabgesetzt. Im übrigen wird die Klage abgewiesen. Die Kosten des Rechtsstreits haben die Kläger zu 22 v.H. und der Beklagte zu 78 v.H. zu tragen. Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung oder Hinterlegung in Höhe der an die Kläger zu erstattenden Kosten abwenden, wenn nicht die Kläger vor der Vollstreckung Sicherheit leisten. Rechtsmittelbelehrung Die Revision ist nicht zugelassen worden. Hiergegen kann inner- halb eines Monats nach Zustellung des Urteils beim Nieder- sächsischen Finanzgericht in Hannover Beschwerde eingelegt werden. Auf Abs. 4 der Rechtsmittelbelehrung wird hingewiesen. In der Beschwerdeschrift muß die grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache dargelegt, die Entscheidung des Bundesfinanzhofs, von der das Urteil abweicht, oder der Verfahrensmangel bezeichnet werden. Wird die Revision zugelassen, ist sie innerhalb eines Monats nach Zustellung des Zulassungsbeschlusses schriftlich beim Niedersächsischen Finanzgericht einzulegen und spätestens inner- halb eines weiteren Monats zu begründen. Die Revision muß das angefochtene Urteil angeben. Sie oder die Revisionsbegründung muß einen bestimmten Antrag enthalten, die verletzte Rechts- normund, soweit Verfahrensmängel gerügt werden, die Tatsachen bezeichnen, die den Mangel ergeben. Die Frist für die Revisionsbegründung kann auf einen vor ihrem Ablauf gestellten Antrag durch den Vorsitzenden des zuständigen Senats des Bundesfinanzhofs verlängert werden. Ohne Zulassung kann unter den Voraussetzungen des § 116 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung - FGO - (wesentliche Mängel des Ver- fahrens) innerhalb eines Monats nach Zustellung des Urteils beim Niedersächsischen Finanzgericht in Hannover schriftlich Revision eingelegt werden. Sie ist spätestens innerhalb eines weiteren Monats zu begründen. Vor dem Bundesfinanzhof muß sich jeder Beteiligte durch einen Rechtsanwalt, Steuerberater oder Wirtschaftsprüfer als Bevoll- mächtigten vertreten lassen. Dies gilt auch für die Einlegung der Revision und der Beschwerde. Juristische Personen des öffentlichen Rechts und Behörden können sich auch durch Beamteoder Angestellte, welche die Befähigung zum Richteramt besitzen, vertreten lassen. Im übrigen wird auf §§ 115 bis 121 FGO und Art. 1 Nr. 1 des Gesetzes zur Entlastung des Bundesfinanzhofs verwiesen. Anschrift des Finanzgerichts: Hausadresse: Niedersächsisches Finanzgericht Hermann-Guthe-Straße 3 30519 Hannover Telefax: (0511) 84 08-499 T a t b e s t a n d : Streitig ist die Höhe eines Veräußerungsverlustes nach § 17 Ein- kommensteuergesetz (EStG) aus der Veräußerung einer wesentlichen Beteiligung. Der Kl. hatte neben weiteren Beteiligungen eine wesentliche Be- teiligung an der "K. und W. G -B GmbH" (im Fol- genden: GmbH). Bis Mitte 1991 war er für diese nichtselbständig tätig und erzielte er hieraus Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Ihm war im notariellen Vertrag vom 22.03.1985 über die Errichtung der GmbH Gesamtprokura erteilt worden. Die GmbH betrieb in gepachteten Räumen eine Diskothek. Der Kl. hatte sie mit Gesellschaftsvertrag vom 22.03.1985 zusammen mit einem Herrn K errichtet. An dem Stammkapital in Höhe von 50 TDM war er bis zur Veräußerung seiner Anteile im Dezember des Streitjahres 1992 zu 30 v.H., nämlich mit einer Stammeinlage von 15 TDM beteiligt. 1986 erwarb ein Herr P Stammanteile von 10 TDM von Herrn K , 1988 erwarb eine Frau R von Herrn K Stammanteile in Höhe von 5 TDM. Sämtliche Gesellschafter gewährten der GmbH Darlehen in unter- schiedlicher Höhe. Zunächst gewährte der Kl. mit Darlehensver trag vom 30.11.1985 ein Darlehen über 105 TDM. Am 15.01.1986 gewährten in getrennten, aber gleichlautenden Dar lehensverträgen sowohl der Kl. als auch der Gesellschafter K weitere Darlehen über je 125 TDM. Mit Darlehensvertrag vom 01.10.1986 gewährten der neue Gesell- schafter P ein tilgungsfreies Darlehen über 300 TDM und mit Darlehensvertrag vom 23.02.1988 die neue Gesellschafterin R ein Darlehen über 167.936,44 DM. Wegen der Einzelheiten wird auf den Inhalt der Darlehensverträge Bezug genommen (Bl. 23 bis 28 der Heftung). Neben den Gesellschafterdarlehen nahm die GmbH Kreditmittel der Nord-LB sowie Lieferantenkredite in Anspruch. Die Gesamthöhe al- ler Kredite (Gesellschafterdarlehen, Nord-LB, Lieferantendarle- hen einschließlich kurzfristiger Bankschulden) bewegte sich in den Jahren 1986 bis 1991 zwischen rd. 1,2 bis 1,5 Mio. DM. Die Erstinvestition (Ausbau Diskothek, Betriebs- und Geschäfts- ausstattung, geringwertige Wirtschaftsgüter) betrug im Jahr 1985rd. 1,5 Mio. DM, im Jahr 1986 kamen weitere rd. 232 TDM hinzu. Bis einschließlich 1991 beliefen sich die Gesamt- investitionen im Anlagevermögen auf insgesamt rd. 2 Mio. DM. Die GmbH erwirtschaftete von Anfang an Verluste; die nicht durch das Stammkapital von 50 TDM gedeckten Fehlbeträge betrugen zum 31.12.1990 rd. 646 TDM, zum 31.12.1991 rd. 786 TDM, zum 31.12.1992 rd. 1.009 TDM. Das Anlagevermögen war zum 31.12.1990 im Jahresabschluss mit rd. 850 TDM, zum 31.12.1991 mit rd. 644 TDM und zum 31.12.1992 mit rd. 425 TDM ausgewiesen. Die Gesellschafterdarlehen hatten zu diesen Bilanzstichtagen eine Gesamthöhe von rd. 609 TDM, 633 TDM und schließlich 1.063 TDM. Mit notariellem Vertrag vom 14.12.1992 veräußerte der Kl. seinen Geschäftsanteil im Nennwert von 15 TDM sowie seinen Darlehens- rückzahlungsanspruch gegen die GmbH in Höhe von zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses 174.127,77 DM für insgesamt 1 DM an den Gesellschafter K . Wegen der Einzelheiten wird auf den In- halt des notariellen Vertrages vom 14.12.1992 (UR 1314/1992 des Notars R , Bl. 3 bis 8 Fach 1992 ESt-Akte, Bl. 43 bis 47 Gerichtsakte - GA -) Bezug genommen. Im Einspruchsverfahren gegen einen zunächst wegen Nichtabgabe der Steuererklärung ergangenen Schätzungsbescheid legten die Kl. für das Streitjahr 1992 ihre Einkommensteuererklärung vor, in der sie u.a. aus Beteiligungen des Kl. an der GmbH und einer weiteren Gesellschaft, der HWS Gastronomie GmbH, Verluste in Höhe von insgesamt 246.477,77 DM geltend machten. Lediglich den Verlust aus der im Streitjahr aufgelösten HWS Gastronomie GmbH berücksichtigte das Finanzamt (FA) in voller Höhe. Der geltend gemachte Verlust aus der Beteiligung an der GmbH war wie folgt errechnet: Darlehen 174.127,77 DM eingezahltes Kapital 15.000,00 DM 189.127,77 DM ./. Kaufpreis 1,00 DM 189.126,77 DM Inanspruchnahme aus Bürgschaft brauerei 20.451,00 DM 209.577,77 DM. Die Inanspruchnahme des Kl. durch die -Brauerei beruhte darauf, dass diese der GmbH Ende 1985 ein Darlehen über 150 TDM gewährt hatte und sich sowohl der Kl. als auch der Gesellschaf- ter K jeweils für einen Teilbetrag von 75 TDM hiefür gegen- über der -Brauerei selbstschuldnerisch verbürgt hatten (Einzelheiten Bürgschaftsversprechen vom 15.01.1985, Bl. 47 Fach 1992 ESt-Akte). Dieses Darlehen hatte die -Brauerei am 09.06.1994 gekün- digt. Das FA ließ den Verlust des Darlehens in Höhe von 174.127,77 DM nicht nach § 17 EStG zum Abzug zu. Das FA begründete dieses in der Einspruchsentscheidung damit, zwar könnten Darlehen, die ein wesentlich beteiligter Gesell- schafter seiner GmbH gewähre, als nachträgliche Anschaffungskos- ten der Beteiligung i.S.d. § 17 EStG zu beurteilen sein, wenn sie kapitalersetzenden Charakter hätten und deshalb durch dasGesellschaftsverhältnis veranlasst seien. Dies sei aber bei der Hingabe des Darlehens nur dann der Fall, wenn ein Nichtge- sellschafter angesichts der finanziellen Situation der Gesell- schaft bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns das Darlehen nicht gewährt hätte. Diese Voraussetzungen hätten im Zeitpunkt der Hingabe des Darlehens nicht vorgelegen, da auch Nichtgesellschafter der GmbH noch bis zum Jahre 1991 Darlehen in erheblichem Umfang gegeben hätten. Zwar könne ein Darlehen auch später noch kapitalersetzenden Cha- rakter erhalten, wenn der Gesellschafter trotz Kenntnis der Zah- lungsschwierigkeiten der Gesellschaft das Darlehen nicht im Rah- men der gesetzlichen Möglichkeiten abziehe. Dafür, dass das Dar- lehen später kapitalersetzenden Charakter erhalten habe, hätten die Kl. aber nichts vorgetragen. Es seien keine nachprüfbaren Unterlagen vorgelegt worden, aus denen sich ergäbe, von welchem Zeitpunkt an sich die Zahlungsunfähigkeit der GmbH abzeich- neteund welchen Wert die Darlehen zu diesem Zeitpunkt gehabt hätten.Außerdem sei die Restschuld auch nicht nach Darlehensva- luta und aufgelaufenen Zinsen aufgeteilt worden; eine solche Aufgliederung sei jedoch erforderlich, weil Restschuld und Zins- forderung steuerlich unterschiedlich zu beurteilen seien. Da die Kl. für die Wertstellung die Feststellungslast hätten, gehe die verbliebene Ungewissheit zu ihren Lasten. Mit der hiergegen gerichteten Klage begehren die Kl., den Darle- hensverlust in Höhe von 174.127,77 DM aus der Veräußerung der Beteiligung gem. § 17 EStG steuerlich zu berücksichtigen. Sie sind der Auffassung, das Darlehen habe bereits zum Zeitpunkt seiner Hingabe kapitalersetzenden Charakter gehabt. Die Nord-LB und die -Bräu AG hätten der Gesellschaft Darlehen in Höhe von rd. 645 TDM gegen Sicherheiten gewährt. Magels wei- terer Sicherheiten habe der Kl. trotz bestehender finanziellerRisiken der Gesellschaft Darlehen von ursprünglich 105 TDM und weiteren 125 TDM ohne Sicherheiten zur Verfügung gestellt. Die Kl. beantragen, einen Darlehensverlust von 174.127,77 DM aus der Veräußerung einer wesentlichen Beteiligung gem. § 17 EStG zusätzlich abzuziehen. Das FA beantragt, die Klage abzuweisen. Das FA hält aus den Gründen der Einspruchsentscheidung an seiner Auffassung fest. Ergänzend hat der Vertreter des FA in der mündlichen Verhandlung und nochmals mit Schriftsatz vom folgenden Tage die Auffassung vertreten, nachträgliche Anschaffungskosten wegen Verlustes eines Gesellschafterdarlehens könnten nur bei Auflösung und Liquidation der Gesellschaft berücksichtigt werden, nicht indes bei Veräußerung des Gesellschaftsanteils und Fortbestehen des Darlehens in der Gesellschaft. Wegen der Einzelheiten der Begründung wird auf den Inhalt des Schriftsatzes des FA vom 14.01.1999 verwiesen (Bl. 67, 68 Gerichtsakte). Entscheidungsgründe: Die Klage ist im erkannten Umfang begründet. Der Kl. hat im Zusammenhang mit der Übertragung seines Geschäftsanteils (30 v.H. des Stammkapital) an der GmbH gem. § 17 EStG einen steuerlich zu berücksichtigenden Verlust nicht nur in Höhe des Nennwerts seiner Beteiligung von 15 TDM, wie ihn das FA schon berücksichtigt hat, sondern darüber hinaus in einer zusätzlichen Höhe von 120.312 DM erlitten. Das FA hat insoweit zu Unrecht das Gesellschafterdarlehen des Kl. als nicht durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst beur- teilt. 1. Die Übertragung des Geschäftsanteils auf den Mitgesellschaf- ter K. durch notariell beurkundeten Vertrag vom 14.12.1992 ist eine Veräußerung i.S.d. § 17 Abs. 1 EStG und nicht etwa wegen des vereinbarten geringen Entgelts von 1 DM als verdeckte Schen- kung zu beurteilen. Denn der übertragene Geschäftsanteil war - unstreitig - wertlos, der gemeine Wert betrug 0 DM, weshalb das FA bereits einen Veräußerungsverlust in Höhe des Nennwertsdes Anteils zu Recht zum Abzug zugelassen hat. Selbst wenn wertlose Anteile ohne Vereinbarung einer Gegenleistung übertragen werden, handelt es sich nach ständiger Rechtsprechung um ein entgeltliches Geschäft, da ein Entgelt nur sinnvoll und üblich ist, wenn ein entsprechender Vermögenswert übertragen wird und für ein Entgelt kein Raum bleibt, wenn ein solcher nicht gegeben ist (ständige Rechtsprechung z.B.: BFH-Urteil vom 18.08.1992 VIII R 13/90, BFHE 169/90, BStBl II 1993, 34, im Anschluss an BFH-Urteil vom 05.03.1991 VIII R 163/86, BFHE 164/50, BStBl II 1991, 630; vom 01.08.1996 VIII R 4/92, HFR 1997, 222, jeweils zur Veräußerung von GmbH-Anteilen; vom 21.04.1994 IV R 70/92, BFHE 174/413, BStBl II 1994, 745 zur Übertragung eines Kommanditanteils für 1 DM). 2. Neben dem vom FA bereits berücksichtigten Verlust des Ge- schäftsanteils kann der Kl. weiter den Verlust der Darlehensfor- derung als nachträgliche Anschaffungskosten i.S.d. § 17 Abs. 2 EStG abziehen. Nach ständiger Rechtsprechung sind bei der Auflösung und Liqui- dation von Kapitalgesellschaften bei der Ermittlung des Gewinns oder Verlustes von wesentlichen Anteilen nach § 17 Abs. 2 EStG nachträgliche Anschaffungskosten der Anteile zu berücksichtigen. Als solche kommen u.a. Verluste kapitalersetzender Gesellschaf- terdarlehen in Betracht, soweit die Darlehensforderung gegen die Kapitalgesellschaft wertlos ist, der Gesellschafter damit, spä- testens in der Liquidation, ausfällt (z.B. aus neuerer Zeit: BFH-Urteile vom 24.04.1997 VIII R 23/93, BFH/NV 1998, 100; vom 24.04.1997 VIII R 16/94, BFH/NV 1998, 102; vom 08.04.1998 VIII R 21/94, BFHE 186/194, BStBl II 1998, 660). Entgegen der Auffassung des FA sind auch bei der Veräußerung von Geschäftsanteilen und nicht lediglich bei Verlust der Geschäfts- anteile durch Auflösung der Kapitalgesellschaft nachträgliche Anschaffungskosten auf den Gesellschaftsanteil durch den Verlust von kapitalersetzenden Gesellschafter-Darlehen möglich. Ist eine Darlehensgewährung einmal - sei es von vornherein, sei es durch Stehenlassen - durch das Gesellschaftsverhältnis veran- lasst, führt der spätere Verzicht auf die (wertlose) Darlehens- forderung zu Anschaffungskosten i.S.d. § 17 Abs. 2 EStG, jeden- falls dann, wenn der Wert der Darlehensforderung nicht wieder, nachdem das Darlehen kapitalersetzend geworden ist, steigt, d.h. die Krise der Gesellschaft ganz oder teilweise überwunden wird. Im Zuge der Liquidation der Gesellschaft muss ein solcher Ver- zicht genauso behandelt werden, wie wenn der das Darlehen geben- de Gesellschafter gar nicht erst auf die Forderung verzichtet, er aber mit ihr ausfällt (so zu Recht BFH-Urteil vom 07.07.1992 VIII R 24/90, BStBl II 1993, 333 unter 2. b) bb)). Ebenso ist der Fall zu beurteilen, dass ein Gesellschafter anlässlich der Veräußerung seiner Geschäftsanteile teilweise oder ganz auf sei- ne Forderungen gegenüber der Kapitalgesellschaft verzichtet, so- fern zuvor für die Forderung eine Kapitalbindung nach Kapitaler- satzrecht (z.B. Hingabe eines Darlehens oder Stehenlassen eines Darlehens in der Krise der Gesellschaft) eingetreten war (BFH-- Urteil vom 24.04.1997 VIII R 23/93, BFH/NV 1998, 100 unter II 1)). Dieselbe Rechtsfolge tritt ein, wenn, wie im Streitfall, bei Veräußerung des Anteils an einen verbleibenden Gesellschafter eine solche Darlehensforderung an diesen abgetreten wird. Die Abtretung ist dann nämlich der Veräußerung des Gesellschaftsan- teils zuzuordnen (BFH-Urteil vom 18.08.1992 VIII R 13/90, a.a.O. unter 2)). Zwar war nach Auffassung des erkennenden Senats die Hingabe des Darlehens nicht schon durch das Gesellschaftsverhältnis veran- lasst, denn sie erfolgte in der Erstinvestitionsphase der GmbH. Zu diesem Zeitpunkt hätte auch ein Gesellschaftsfremder der Ge- sellschaft zu marktüblichen Bedingungen Darlehen zur Verfügung gestellt, da zum einen noch nicht erkennbar war, dass die Gesellschaft Verluste machen werde, zum anderen die mit den Dar- lehen finanzierten Wirtschaftsgüter noch ihren vollen Wert repräsentierten. Die Darlehen des Kl. sind aber zu einem späteren Zeitpunkt kapi- talersetzend geworden, da der Kl. sie nicht abzog, als die nicht mehr durch das Eigenkapital gedeckten Fehlbeträge Größerordnun- gen von mehr als einer halben Mio. DM erreichten und die im An- lagevermögen enthaltenen stillen Reserven nicht mehr ausreich- ten, diese Fehlbeträge abzudecken. Dies ist etwa im Jahr 1990, spätestens aber zum 31.12.1991 der Fall gewesen. Der Senat braucht den Zeitpunkt nicht genau festzustellen. Denn er lag jedenfalls vor der Veräußerung der Anteile durch den Kl. und dem Verzicht auf die Darlehensforderungen, die Darlehen wa- ren mithin zuvor kapitalersetzend geworden. Auch zur Feststellung des Wertes der Darlehen bedarf es im Streitfall nicht der genauen Festlegung des Zeitpunktes, zu dem sie kapitalersetzend geworden sind. Zwar ist für die Höhe der Anschaffungskosten im Falle eines in der Krise der Gesellschaft stehengelassenen Darlehens grundsätz- lich der Wert in dem Zeitpunkt maßgeblich, in dem es der Gesell- schafter mit Rücksicht auf das Gesellschaftsverhältnis nicht ab- zieht, so dass sich u. U. ein vom Nennwert der Darlehensforde- rung abweichender niedrigerer Wert ergibt (BFH-Urteil vom 24.04.1997 VIII R 16/94, BFH/NV 1998, 102 m.w.N.). Im Streitfall ist insoweit gleichwohl der Nennwert der Forderung anzusetzen, da der Kl. jedenfalls noch bis Mitte 1991 mit Gesamtprokura in der GmbH tätig war und aufgrund seiner Tätigkeit erwartet werden muss, dass er vom Eintritt der Gesellschaft in die Krise so rechtzeitig Kenntnis erlangt hat, dass er das Darlehen noch zu einem Zeitpunkt hätte abziehen können, in dem der Rückzahlungs- anspruch noch in voller Höhe hätte realisiert werden können. Dem stehen nach Auffassung des erkennenden Senats die Ausführun- gen des VIII. Senats des BFH im Urteil vom 24.04.1997 (a.a.O.) nicht entgegen. Der VIII. Senat hat dort zwar in Abgrenzung zu seinem früheren Urteil vom 07.07.1992 (VIII R 24/90, BFHE 158/551, BStBl II 1993, 333) ausgeführt, es sei nicht in jedem Falle eines stehengelassenen Darlehens vom Nennwert auszugehen, wenn der Gesellschafter über die Entwicklung des Unternehmens unterrichtet sei und von vornherein keine Anzeichen dafür sprächen, dass er beabsichtige, das Darlehen abzuziehen, sondern nur dann, wenn das Darlehen von vornherein auf eine Krisenfinanzierung hin angelegt gewesen ist, oder von dem das aufgrund der besonderen Umstände des Falles anzunehmen war. Dies mag in Fällen gelten, in denen ein Gesellschafter lediglich we- sentlich beteiligt ist und im üblichen Umfang über die Geschäftstätigkeit der Gesellschaft informiert ist, nicht aber, wenn der betreffende Gesellschafter zugleich, wie der Kl., als Prokurist wesentlich an derGeschäftsführung beteiligt ist. Bei einem solchen Gesellschafter muss man davon ausgehen, dass er bereits im Zeitpunkt noch voller Werthaltigkeit seiner Darlehensforderung die Entscheidung trifft, das Darlehen auch in der eingetretenen Krise mit dem Risiko des Wertverlustes stehenzulassen. Aber auch die engeren Voraussetzungen nach dem angeführten BFH-- Urteil vom 24.04.1997 (a.a.O.) sind nach Überzeugung des Senats erfüllt. Denn nach den besonderen Umständen des Falles steht fest, dass die Darlehen des Kl. zwar möglicherweise noch nicht bei Gründung der GmbH, aber doch zumindest später jedenfalls vor Eintritt der Krise, mithin noch im Zeitpunkt seiner vollen Wert- haltigkeit, auf Krisenfinanzierung angelegt waren. Dies folgt schon aus der ausnehmend umfangreichen Gesellschafterfremdfinan- zierung der hohen Investitionen der GmbH. Da die GmbH selbst kein Vermögen, insbesondere Grundvermögen, hatte, aber hohe In- vestitionen in schnelllebige Wirtschaftsgüter tätigen musste, konnten die Anlaufphase und die nachfolgenden Verlustphasen mit Gesellschafter-Darlehen nur dann durchgestanden werden, wenn die Gesellschafter von vornherein bereit waren, die hingegebenen Darlehen auch in einer möglichen Krise stehenzulassen. Das zeigt sich auch darin, dass die Darlehen in der weiteren Entwicklung der Gesellschaft nicht abgezogen wurden, sondern die Gesell- schafter der Gesellschaft durch Aufnahme weiterer Gesellschaf- ter, die ihrerseits Darlehen gewährten, Geldmittel zuzuführen versuchten. 3. Allerdings kann als Verlust nicht der Nennwert der Darlehens- forderung angesetzt werden. Zwar hat der Kl. seine Darlehensfor- derung quasi zu 0 DM an den verbliebenen Gesellschafter ver- äußert, indes hat er durch seinen Prozessvertreter in der münd- lichen Verhandlung eingeräumt, dass die Forderung noch teilweise werthaltig gewesen ist. Hierzu haben sich die Parteien im Rahmeneiner sog. tatsächlichen Verständigung, an die auch das Gericht gebunden ist, dahin verständigt, dass der Wert der Forderung im Zeitpunkt des Ausscheidens des Kl. noch einen Wert von 30 v.H. ihres Nennwerts hatte. Zwar würde grundsätzlich auch dann, wenn die abgetretene Darle- hensforderung noch einen Wert hatte, der mit der Abtretung ver- bundene Verlust der Forderung zu nachträglichen Anschaffungskos- ten i.S.d. § 17 Abs. 2 EStG führen, weil, wie oben dargelegt, die Abtretung einer Forderung durch ihre Verbindung mit der Ver- äußerung des Gesellschaftsanteils grundsätzlich durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist (vgl. BFH-Urteil vom 18.08.1992 VIII R 13/90, a.a.O. unter 2)). Dies ist aber nur grundsätzlich so. In dem vom BFH entschiedenen Fall hatte der Kl. unwidersprochen vorgetragen, dass die Veräußerung der Anteile nicht möglich gewesen wäre, wenn er sich nicht zu zusätzlichen Leistungen verpflichtet hätte. So liegt der Fall indes hier nicht. Der Kl. hatnichts dafür vorgetragen, weshalb er auf die Realisierung des werthaltigen Teils der Forderung verzichtet hat. Dies muss nicht allein nur durch die Veräußerung des Gesellschaftsanteils und insoweit durch das Gesellschaftsverhältnis bedingt gewesen sein,sondern es können auch eine Vielzahl anderer, auch im privaten Bereich liegender Gründe hierfür maßgebend gewesen sein. Dies ist auch bei nicht familiär verbundenen Gesellschaftern durchaus denkbar. Da der Kl. hierfür keine plausible Erklärung abgegeben hat, hat er den Nachteil daraus, dass sich nicht erweisen lässt, dass auch der Verzicht auf den werthaltigen Teil der Darlehensforde- rung durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst war, nach den Grundsätzen der objektiven Beweislast zu tragen. Nach alledem kann nur der Verlust des nicht mehr werthaltigen Teils der Darlehensforderung als nachträgliche Anschaffungskos- ten berücksichtigt werden, also ein Betrag von 124.890 DM (Nenn- wert 174.128 DM ./. werthaltiger Teil 30 %). Es ergibt sich hieraus folgende abweichende Steuerfestsetzung: Zu versteuerndes Einkommen lt. angefochtenem Einkommensteuerbescheid 1992 vom 05.01.1995: DM zusätzlicher Verlust nach § 17 EStG ./. DM zu versteuerndes Einkommen lt. Urteil DM hieraus ergibt sich eine Einkommensteuer (Splitting-Tabelle) von DM Die Kostenentscheidung beruht auf §§ 135 Abs. 1, 136 FGO, die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit auf § 151 Abs. 3 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozeßord- nung (ZPO). gez. gez. gez.